Скидки и бонусы (премии) покупателям. Порядок налогообложения НДС и нюансы учета

Поставщики продовольственных товаров стремятся к тому, чтобы их товары были представлены на полках сетевых магазинов. Попасть туда не так-то просто, поскольку ритейлеры диктуют свои правила игры… Но лакомый кусок терять никто не хочет, поэтому продавцы платят. Бухгалтерам остается только грамотно учесть эти выплаты и минимизировать налоговые потери.

Не секрет, что войти в качестве поставщика в какую-либо торговую сеть мечта большинства бизнесменов. Сотрудничество с сетевыми ритейлерами – это стабильный и очень емкий рынок сбыта продукции. Но по обычаям сложившегося делового оборота такое взаимодействие предполагает выплату поставщиками товаров различных премий, бонусов и вознаграждений.

Одними из самых популярных в этом смысле являются стимулирующие премии. Механизм их предоставления очень прост и эффективен: при выполнении определенных условий покупателем поставщик выплачивает бонус или делает скидку. В договоре поставки стороны могут прописать любые условия премирования, но обычно их связывают с заранее согласованным объемом закупок, досрочной оплатой партии товаров или приобретением широкого ассортимента продукции.

Налогообложение подобных операций является одним из наиболее спорных во­просов. Чаще всего разногласия с контро­лирующими органами возникают по пово­ду налога на добавленную стоимость. Подтверждением этому является недавнее рассмотрение в Высшем Арбитражном Су­де России дела относительно налогообло­жения подобных премий.

Вместе с тем учет и налогообложение премий зависит от категории поставляе­мых товаров – продовольственные или не­продовольственные. Так, для поставщиков продовольственных товаров Федеральным законом от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ «Об основах государственного регулиро­вания торговой деятельности в Российской Федерации» установлены некоторые огра­ничения, которые также сказываются на налогообложении бонусов.

Это важно

Ограничения, установленные Законом о торговле, распространяются только на договоры поставки продо­вольственных товаров.

Что есть премии в торговле

Применяемые в торговле премии и скид­ки достаточно разнообразны. Условия их предоставления обговариваются сторона­ми сделки индивидуально, но чаще всего происходит так, что покупатели-ритейлеры диктуют свои правила игры.

Вообще все скидки можно условно раз­делить на:

• предоставляемые в момент передачи то­варов. Это приводит к тому, что покупа­тель приобретает товары за меньшую цену (происходит изменение цены еди­ницы товара);
• предоставляемые после отгрузки това­ров. В данном случае происходит умень­шение задолженности покупателя путем возвращения части денежных средств или зачета их в качестве аванса.

Кроме этого, широко распространено понятие ретроспективные скидки (бонусы). Это такие скидки, предоставлению кото­рых предшествует история расчетов между поставщиком и покупателем.

Стоит отметить, что понятие «скидка» (премия, бонус) четко и однозначно в зако­нодательстве не определено. В связи с этим контролеры зачастую трактуют понятие скидки по-своему, что приводит к спорам и сильно осложняет их учет.

Так, в Федеральном законе от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ упоминается только не­кое вознаграждение, связанное с приобретением определенного количества продо­вольственных товаров. При этом в подпун­кте 19.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса речь идет о расходах в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю за выполнение определенных условий договора, к кото­рым можно отнести выполнение объема закупок. Минфин России в письме от 30 ию­ля 2010 г. № 03-03-06/1/499 высказал сле­дующее мнение: понятие «вознагражде­ние», используемое в Законе № 381-ФЗ, тождественно премии (скидке), предусмо­тренной Налоговым кодексом. Таким обра­зом, специалисты финансового ведомства дали понять, что для налогообложения не имеет значения, как в договоре называ­ются подобные выплаты (премии, бонусы, скидки или вознаграждение), а значение имеет лишь сама суть, условия и послед­ствия их предоставления.

Какие премии бывают

Производственные, регламентированные и предусмотренные трудовыми, коллективными договорами или внутренними положениями о зарплате бывают:

• За выполнение плана производства или продаж
• За снижение издержек

Непроизводственные – не имеющие прямого отношению к рабочему процессу:

• За выслугу лет
• За предложенные инновации
• За добросовестный труд

По периодичности премии бывают:

• Разовые
• Ежемесячные
• Ежеквартальные

Бонусы по продовольственным товарам

При рассмотрении вопроса об учете ретро-скидок (прогрессивных стимулирующих премий), которые предоставляют постав­щики покупателям за выполнение опреде­ленных условий договора поставки, необхо­димо снова упомянуть Федеральный закон № 381-ФЗ.

Как уже говорилось, в нем содержится ряд ограничений для деятельности в сфере торговли продовольственными товарами.

Внимание

В случае, когда цена продовольственных товаров по договору поставки включает в себя сумму НДС, цена вознаграждения должна исчисляться из цены этих товаров с учетом НДС.

Так, договорами поставки товаров мо­жет быть предусмотрено условие о вы­плате вознаграждения. Данное возна­граждение выплачивается только за при­обретение определенного количества продовольственных товаров. При этом максимальный размер вознаграждения не должен превышать 10 процентов от це­ны товаров, а также не учитываться при определении цены на каждую единицу товара. Другими словами, при выплате подобных вознаграждений может менять­ся именно цена договора, но не цена по­ставляемого товара.
Пример 1
Поставщик ООО «Альфа» заключило договор поставки продовольственных товаров с ООО «Бета». По услови­ям договора ООО «Альфа» обязуется поставить товар в количестве 10 000 штук по цене 118 руб. за штуку. При этом в договоре есть также условие о выплате вознаграждения покупателю, если он в течение кварта­ла приобретет всю партию товара и оплатит его. Размер вознаграждения составит 7 процентов от стои­мости товаров, если ООО «Бета» купит 10 000 единиц, и 10 процентов, если купит больше, чем предусмотрено договором.По итогам квартала получилось, что ООО «Бета» при­обрело товаров в количестве 11 000 штук, следователь­но, может рассчитывать на максимальную стимулирую­щую премию – 10 процентов.В данном случае первоначально цена договора со­ставит 1 180 000 руб., при цене единицы товара в 118 руб. При выполнении условий о премировании це­на договора изменится и составит 1 427 800 руб. Из них: 1 298 000 руб. – общая стоимость товаров (11 000 шт. X X 118 руб.); 129 800 руб. – стимулирующая премия (1 298 000 руб. X 10 %).

Как видно из примера, цена договора изменилась на общую стоимость товаров и размер вознаграждения. Но при этом цена на единицу товара осталась неизмен­ной – 118 рублей.

Выдана премия из кассы проводка

Важно

Поскольку суммы зарплат участвуют в калькуляции себестоимости для сближения налогового и бухгалтерского учета, предусматривается корреспонденция счета со счетами учета затрат. В таком случае проводки по начислению заработной платы имеют вид:

Дт 07, 08, 10, 20, 23, 25, 26, 44 Кт 70

При выплате заработной платы счет будет корреспондировать со счетами учета ценностей. Наименование счета будет зависеть от способа оплаты: наличный или безналичный расчет, продукция, имущество, дивиденды.

В таком случае корреспонденции будет выглядеть
следующим образом:
Дт 70 Кт 50, 51, 52, 55, 44, 81

Аналитика ведется по каждому конкретному работнику в соответствии с открытыми субсчетми.

О размере вознаграждения

Законом № 381-ФЗ установлен только пре­дельный размер выплачиваемого вознаграждения. Но при этом порядок расче­та подобных премий данным документом не установлен. В связи с этим поставщик и продавец самостоятельно разрабатыва­ют этот порядок и фиксируют в договоре поставки. С этим соглашаются и специа­листы финансового ведомства (письмо Минфина России от 18 августа 2010 г. № 03-03-06/1/554).

Ну а поскольку определять порядок рас­чета стимулирующих премий финансисты отдали на откуп участникам договорных отношений, то вполне предсказуемым ста­новится вопрос: цена каких товаров должна учитываться при определении 10-процент­ного лимита, ограничивающего размер воз­награждения?

На практике может возникнуть следу­ющая ситуация. Продавцы товаров по­ставляют в торговые сети широкий ас­сортимент товаров. Понятно, что некото­рые позиции расходятся «как горячие пирожки», а некоторые, особенно новые товары, продаются менее активно. Может ли при этом вознаграждение составлять, например, 20 или 30 процентов от цены по непопулярным позициям товаров, если в итоге размер вознаграждения в це­лом останется в пределах разрешенных 10 процентов?

Это интересно

Выплачивать вознаграждение покупателю в виде предоставления бонусного товара на сумму премии невы­годно с точки зрения НДС. Поскольку такие операции налоговые органы признают безвозмездной переда­чей товара, то с их рыночной стоимости нужно будет исчислить и уплатить НДС.

Официальных разъяснений профиль­ных ведомств по данной проблеме нет. Но в Минпромторге отметили, что возна­граждение торговой сети по отдельным ассортиментным позициям может превы­шать максимально разрешенные Законом о торговле 10 процентов. То есть по раз­ным позициям может устанавливаться разный размер вознаграждения, но в со­вокупности оно не должно превышать 10 процентов от общего объема (в денеж­ном выражении) поставленного по дого­вору товара. Также было отмечено, что поставщики и торговые сети вправе уста­навливать меньшее вознаграждение по наиболее продаваемым товарам и большее по новым товарам.

Однако такой подход не поддержали в Федеральной антимонопольной службе. Там пояснили, что 10 процентов – это мак­симально возможное вознаграждение по каждой ассортиментной позиции. При этом было отмечено, что Закон № 381-ФЗ не иде­ален в этом смысле и допускает двойное толкование. Следовательно, возможны спо­ры на этой почве и решаться они должны в зале суда.

Из вышесказанного очевидно, что для ритейлеров более выгодным будет вариант Минпромторга. Ведь в этом случае сетевики могут получить более высокое возна­граждение по менее продаваемым товарам, чем смогут компенсировать недополучен­ные прибыли от их продажи. С другой стороны, поставщики в этом случае смогут более точечно влиять на спрос новых това­ров, устанавливая дифференцированные стимулирующие премии.

Если же рассматривать этот вопрос через призму налогового учета, то мы бы посове­товали все же выбрать менее рискованный вариант – установить максимально возмож­ное вознаграждение в пределах 10 процен­тов по каждой позиции.

Налог на прибыль

Поставщики продовольственных товаров могут учитывать выплаченные вознаграж­дения покупателям в составе внереализа­ционных расходов. Об этом сказано в пись­ме Минфина России от 30 июля 2010 г. № 03-03-06/1/499.

Также было отмечено, что в соответст­вии с подпунктом 19.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса в составе внереализа­ционных расходов учитываются расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных ус­ловий договора, в частности объема поку­пок. При этом должно выполняться следу­ющее условие: предоставление указанной премии (скидки) должно осуществляться без изменения цены единицы товара.

Помимо этого, имейте в виду, что расхо­ды в виде вознаграждения, выплачиваемые на основании договора поставки и не пред­усмотренные пунктом 4 статьи 9 Закона № 381-ФЗ, в целях налогообложения при­были не учитываются.

Стоит также отметить, что в цену дого­вора поставки не допускается включать иные виды вознаграждения за выполнение условий договора, кроме как за объем при­обретенной продукции.

Так что широко применяемые на прак­тике премии за мерчандайзинговые услуги, направленные на повышение привлекатель­ности товаров (приоритетная выкладка, размещение полной ассортиментной ли­нейки и др.), нельзя учитывать в составе внереализационных расходов. Выплату та­ких бонусов можно будет принять в расхо­дах только в том случае, если на эти услуги будут оформлены отдельные договоры на возмездное оказание услуг. Специалисты финансового ведомства приравнивают их к рекламным расходам и разрешают учи­тывать только в пределе 1 процента выруч­ки от реализации.

Ретробонус и НДС

Закон о торговле разграничивает такие понятия, как «цена единицы товара» и «це­на договора». Ведь стимулирующие бонусы за объемы проданных товаров увеличи­вают цену самого договора поставки, но никак не влияют на цену товаров. Сле­довательно, расчеты по предоставленным ретроскидкам связаны с расчетами по договору в целом, а не с расчетами за реа­лизованные товары.

Таким образом, суммы выплачиваемого поставщиком покупателю вознаграждения за достижение определенного объема за­купок не включаются в базу по налогу на добавленную стоимость, конечно, если не изменяют цену товара (письмо Минфина России от 30 июля 2010 г. № 03-03-06/ 1/499).

Так что как для покупателей, так и для поставщиков продовольственных товаров предоставление ретроскидок не имеет ни­каких последствий по налогу на добавлен­ную стоимость. Значит, не надо ни со­ставлять корректирующие счета-фактуры, ни вносить изменения в книги покупок и продаж. Но еще раз обратим ваше вни­мание на то, что все это справедливо, только если не меняется цена единицы товара.

Бухгалтерский учет

Чтобы рассмотреть вопрос бухгалтерского учета предоставления прогрессивных сти­мулирующих скидок, обратимся к приме­рам. При этом нужно иметь в виду, что поставщик и покупатель могут догово­риться о предоставлении вознаграждения по одному из следующих вариантов: – продавец непосредственно перечисляет премию на расчетный счет поставщика (вариант 1); – продавец зачисляет премию в счет буду­щих поставок товаров (вариант 2). В зависимости от выбранного варианта взаиморасчетов бухгалтерский учет будет различаться.
Пример 2
ООО «Альфа» (поставщик) и ООО «Бета» (продавец) заключили договор поставки продовольственных това­ров. По условиям договора при достижении объема покупок в 1 000 000 руб. по итогам квартала поставщик выплачивает премию в размере 10 процентов от стоимо­сти отгруженных товаров.По итогам I квартала 2012 года стоимость всех от­груженных и оплаченных товаров составит 1 200 000 руб. (в том числе НДС – 183 050 руб.). Во II квартале 2012 года ООО «Альфа» отгрузило еще товаров на 354 000 руб.Рассмотрим, какие проводки следует сделать бух­галтеру, в зависимости от вариантов предоставления вознаграждения:
Вариант 1.
Вознаграждение за объем товара опреде­ляется по итогам квартала, в котором достигается согла­сованный уровень закупок, и выплачивается в течениепяти дней по окончании квартала. Выплата вознагражде­ния осуществляется путем перечисления денежных средств на расчетный счет покупателя (см. таблицу 1).
Таблица 1

Вариант 2.

Вознаграждение определяется по итогам квартала, в котором достигается согласованный уро­вень закупок, и засчитывается в оплату будущих поста­вок по договору. В этом случае бухгалтер делает следу­ющие проводки (см. таблицу 2).

Таблица 2

В рассмотренных вариантах вознаграж­дение, подлежащее выплате покупателю, отнесено в состав прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации»). При этом задолженность поставщика по вы­плате вознаграждения покупателю отра­жается на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», на специаль­ном субсчете 76-5 «Расчеты по вознаграж­дениям».

Такие проводки помогают отразить в бухгалтерском учете две разные по смыс­лу операции в отношении одного и того же контрагента, осуществляемые в рамках одного и того же договора.

Относительно НДС необходимо учиты­вать, что в варианте 1 с суммы премии НДС начислять не нужно. Однако в вари­анте 2 (выплата вознаграждения путем за­чета в счет будущих поставок) продавец обязан исчислить НДС с поступившей предоплаты и в последующем зачесть его на дату очередной отгрузки товара.

Учет скидок на товары (услуги)

Под скидками подразумевается некоторое снижение зафиксированной в договоре цены на поставляемые товары (продукцию) или предоставляемые услуги. Они приобретают реальность только тогда, когда выполнены определенные условия. Виды скидок:

В последующем примере представлены проводки, актуальные тогда, когда товар еще не продан на время предоставления скидки.

Пример №1. Предприятие «Компьютеры для всех» приобрело 20 принтеров. В одном из пунктов договора с продавцом предусмотрено 2% скидки.

• Общая стоимость принтеров составляет 141 600 руб. (без учета скидки).
• Учитывая 2% скидку: 141 600 · 0,98 = 138 768 руб.
• НДС = 138 768 · 0,18 : 1,18 = 21 168 руб.
• Без НДС: 138768 – 21 168 = 117 600 руб.

В бухгалтерские документы необходимо внести проводки:

Корреспонденция производится на основе:

• первичных бухгалтерских документов, необходимых для реализации товара;
• корректировочного счета-фактуры, предоставленного продавцом.

Стоимость купленной продукции или товаров менять нельзя. Поэтому скидку, полученную предприятием-покупателем, следует отнести в прочие доходы. При получении скидки после проведения товара в бухучете, операции записываются по-другому.